1

METÓDA ŠTANDARDNÝCH NÁKLADOV

KALKULUJEME NÁKLADY VÝKONOV

Pripomeňme úvodom, že kalkulačný vzorec je tvorený jednotlivými kalkulačnými položkami, ktoré svojou

štruktúrou a vhodne sumarizovanými medzisúčtami vytvárajú možnosť sledovať tok nákladov na kalkulačnú
jednotku. Keď sú jednotlivé kalkulačné položky vyjadrené jednou sumou (jedným číslom) hovoríme o kalkulácii
úhrnnej. Ak sú jednotlivé kalkulačné položky vyjadrené viacerými sumami (viacerými číslami) a to nákladmi
vopred stanovenými a rozdielmi medzi vopred stanovenými nákladmi a skutočnými nákladmi, ide o rozdielové
metódy.

Metóda štandardných nákladov patrí medzi rozdielové metódy. Táto metóda zahrňuje evidenciu nákladov

vrátane ich účtovania, kalkulovania,    rozpočtovania, kontroly, rozboru a aktívneho pôsobenia na celý proces
nákladov. V anglofónnej oblasti je známa pod názvom Standard Costing u nás sa používa pod označením
normová metóda. Tu treba však poznamenať, že výraz štandard je chápaný širšie ako norma, pretože prihliada aj
na réžiu, objemy výroby, využitie výrobných kapacít a podobne, pričom norma je často vnímaná iba vo vzťahu
k priamym nákladom.       

Pomocou metódy štandardných nákladov sa kalkulácie priebežne objektivizujú a tak čiastočne odstraňujú

nedostatky následnej kontroly primeranosti nákladov vznikajúcich pri úhrnných metódach.

Základnou kalkuláciou je kalkulácia, kde normované (štandardné) náklady sú priame náklady stanovené

technicko-hospodárskymi normami pre určité výrobné podmienky (napríklad operatívne normy, plánové normy).
Základom technicko-hospodárskej normy je jej naturálne vyjadrenie a cenové vyjadrenie. Pretože technicko-
hospodárske normy sa môžu v dôsledku technicko-organizačných podmienok meniť, mení sa aj príslušná
kalkulácia. Je preto potrebné určiť stálejšiu kalkuláciu, ktorá by sa nezmenila aspoň v priebehu jedného
účtovného obdobia. Funkciu tejto stálejšej kalkulácie môže plniť napríklad operatívna kalkulácia platná
k určitému dátumu (napríklad k začiatku roka, štvrťroka)

Zmeny noriem
Ak sa zmenia v čase platnosti základnej kalkulácie výrobné podmienky, napríklad z dôvodu technicko-

organizačných opatrení, tieto zmeny sa vyjadria ako zmeny noriem                      a platí vzťah:

                                                                                     

±

=

Podniky by si mali viesť i

triednik príčin zmien noriem (štandardov),

v ktorom treba rozlišovať:

-

výrobok, ktorého sa zmena týka,

-

príčinu zmeny,

-

útvar ktorého sa zmena týka,

-

útvar, ktorý zmenu vyvolal,

-

útvar, ktorý bude zmenu realizovať.

Príčiny zmien noriem sa majú pravidelne určovať a vyhodnocovať v zmenových riadeniach, keď sa zároveň

vyhodnotí ekonomická efektívnosť zmeny, určí sa dátum jej realizácie, ako aj všetky ďalšie úkony, ktoré sú
potrebné na uzavretie zmenového riadenia.

Zmeny noriem sa vykazujú od dátumu realizácie zmeny za celý čas platnosti základnej kalkulácie.

Príklad

ZMENA VÝROBNÝCH PODMIENOK

ZMENA NORMY

(ŠTANDARDU)

základná norma

(základný štandard)

operatívna norma

(operatívny štandard)

2

P.

č.

Položka kalkulačného vzorca

Základná kalkulácia

Zmena normy

±

Operatívna

kakulácia

1. Priamy materiál

316

+ 4

320

2. Priame mzdy

298

-    7

291

3. Ostatné priame náklady

    46

± 0

    46

Priame náklady

660

-    3

657

4. Výrobná réžia

40

-    1

    39

Výrobné náklady

700

-    4

696

5. Správna réžia

50

+ 6

56

6. Zásobovacia réžia

20

-    3

17

Výrobné náklady výkonu

770

-    1

769

7. Odbytová réžia

30

-    4

    26

Úplné výrobné náklady výkonu

800

-    5

795

Vo výrobnom procese nastávajú zmeny v skutočných nákladoch oproti nákladom podľa operatívnych

noriem. Tieto zmeny sú odchýlky od operatívnych noriem a platí vzťah:

                                                                                     

-

=

Odchýlky od noriem možno zisťovať:

-

pred začatím operácie,

-

po jej skončení,

-

po zhotovení série súčiastok, prípadne po spracovaní určitej dávky,

-

na konci účtovného obdobia,

-

po inventarizácii nedokončených výrobkov.

Z hľadiska priebežnej kontroly sú najmenej žiadúce posledné dve možnosti zisťovania odchýlok a

najvhodnejšia je prvá možnosť, keď vhodným opatrením možno predísť vzniku nežiadúcej odchýlky.

Odchýlky od noriem sa vykazujú v momente ich vzniku (vzhľadom na spôsob a možnosti ich zistenia).

Vznikajú z rozličných príčin, preto si podniky majú viesť podrobný, záväzný triednik príčin odchýlok.

Pri odchýlkach treba určiť:
-

príčinu odchýlky,

-

útvar, v ktorom odchýlka vznikla,

-

útvar zodpovedný za vznik odchýlky (vinníka),

-

výrobok, ktorého sa odchýlka týka.

Výslednú kalkuláciu možno vyjadriť spojením vzťahu základnej a operatívnej kakulácie.

Príklad

P.

č.

Položka kalkulačného vzorca

Základná

kalkulácia

Zmena normy

±

Operatívna

kalkulácia

Odchýlka od

normy

Výsledná

kalkulácia

SKUTOČNÉ NÁKLADY

VÝSLEDNÁ

KALKULÁCIA

operatívna norma

(operatívny štandard)

± odchýlky od

noriem (štandardov)

3

±

1. Priamy materiál

316

+ 4

320

-1

319

2. Priame mzdy

298

-    7

291

+3

294

3. Ostatné priame náklady

    46

± 0

    46

+1

    47

Priame náklady

660

-    3

657

+ 3

660

4. Výrobná réžia

40

-    1

    39

-    2

    37

Výrobné náklady

700

-    4

696

+ 1

697

5. Správna réžia

50

+ 6

56

- 2

      54

6. Zásobovacia réžia

20

-    3

17

- 2

      15

Výrobné náklady výkonu

770

-    1

769

- 3

766

7. Odbytová réžia

30

-    4

    26

- 1

    25

Úplné výrobné náklady výkonu

800

-    5

795

- 4

791

Podstatné pri uvedenom príklade je posudzovania zodpovednosti za prekročenie nákladov alebo zásluh za

ich ušetrenie, keď operatívna kalkulácia je platným štandardom pre podmienky za ktorých výroba sa
uskutočnila. Preto zodpovednosť a zásluhy budeme posudzovať podľa vyčíslenej odchýlky. Pripomeňme, že
zmena normy (štandardu) vyjadruje iba zmenené podmienky výroby oproti základnej norme (štandardu).

Aplikovanie metódy štandardných nákladov je vhodné najmä v

priemyselnej výrobe pri výrobe veľkých

výrobných sérií. Jej klady sú najmä:

a) v predbežnej, priebežnej i následnej kontrole a usmerňovaní nákladov vo výrobnom procese,
b) v zamedzovaní a predchádzaní vzniku nežiadúcich odchýlok v prítomnosti aj v budúcnosti,
c) v spresňovaní a sprogresívňovaní nákladových úloh, a tým vo zvyšovaní hospodárnosti,
d) v zlepšovaní technicko-ekonomických parametrov výrobkov, a teda v raste    ekonomickej efektívnosti.

Ako v úhrnných metódach zostavovania kalkulácie, tak i v metóde štandardných nákladov sa v praxi venuje

väčšia pozornosť nákladom, ktoré sú stanovené podľa technicko-hospodárskych noriem a to priamym nákladom.
Nedoriešené problémy sú v nepriamych nákladoch.

Nepriame náklady (jednotlivé réžie) sa väčšinou nestanovujú pomocou noriem, ale pomocou normatívov,

rôznych technicko-ekonomických ukazovateľov i odhadom a preto nie sú veľmi presné. Základným nástrojom
riadenia nepriamych nákladov je rozpočet jednotlivých útvarov ako celku a len výnimočne čiastkové položky
nepriamych nákladov. Uplatnenie rozdielových metód v nepriamych nákladoch je v dodatočnom zisťovaní
rozdielov oproti rozpočtu a to primárne v celkových nepriamych nákladoch a druhotne podľa jednotlivých
položiek. U nepriamych nákladov je potrebné vziať do úvahy i odlišnosť ich vzťahu k útvarom na jednej strane a
k výrobkom na druhej strane. Zisťovanie rozdielov – odchýlok je vždy po uplynutí určitého obdobia a na základe
rozboru.

Pri vyčísľovaní odchýlok je základom:
-

pevný rozpočet zostavený na plánovaný objem výkonov strediska (plánovanú úroveň aktivity)
prepočítaný na skutočný objem výkonov strediska) skutočnú úroveň aktivity (bez rozlíšenia variabilnej
a fixnej zložky réžie,

-

pevný rozpočet v absolútnej výške (neprepočítaný)

-

alternatívny rozpočet (s oddeleným rozpočtovaním variabilnej a fixnej zložky réžie) prepočítaný na
skutočný objem výkonov (skutočnú úroveň aktivity) strediska,

-

rozlíšenie činnosti na produktívnu (ktorá bola nutná pre zhotovenie výrobkov podľa predpísaných
technických parametrov) a neproduktívnu (ktorá bola vynaložená                    na výrobky neuznané
technickou kontrolou a označené za neopraviteľné nepodarky, spojená s opravou opraviteľných
nepodarkov, zodpovedajúca odchýlkam od noriem            a iné).

Pri nepriamych nákladoch sa sleduje zvyčajne až dodatočne po uplynutí určitého obdobia globálna

odchýlka a vypočítame ju ako rozdiel medzi skutočnými nepriamymi nákladmi                  a nákladmi podľa
pevného (prepočítaného alebo absolútneho) rozpočtu.

Globálnu odchýlku je možno ďalej rozložiť metódou dvoch odchýlok na:
-

odchýlku spotrebnú,

-

odchýlku objemovú.

Spotrebná odchýlka vyjadruje hospodárnosť vo forme úspornosti a vzniká u variabilných nákladov.
Objemová odchýlka vyjadruje hospodárnosť vo forme účinnosti. Veľkosť tejto odchýlky závisí na objeme

výkonov (na vymedzení kapacity), ktorý sa berie za základ pre stanovenie pevného rozpočtu (napríklad
optimálne, maximálne využitie kapacity).

4

Metódu dvoch odchýlok je možno ďalej rozložiť na metódu štyroch odchýlok podľa toho, či odchýlky

vznikli v súvislosti s produktívnou alebo neproduktívnou činnosťou.

Spotrebná odchýlka vzniká v súvislosti s produktívnou činnosťou a vyjadruje rozdiel medzi skutočnými

nepriamymi nákladmi a nepriamymi nákladmi podľa alternatívneho rozpočtu na skutočný objem výkonov
(aktivitu) útvaru. Vyjadruje o koľko sú skutočné náklady vyššie (nižšie) ako rozpočtované náklady podľa
alternatívneho rozpočtu                                      za predpokladu, že všetka činnosť je produktívna.

Výkonnostná odchýlka sa viaže k neproduk00tívnej činnosti a predstavuje rozdiel medzi alternatívnym

rozpočtom na celkovú činnosť a na produktívnu činnosť. Vyjadruje teda variabilné náklady    viazané
k neproduktívnej činnosti.

Objemovú odchýlku je možno ďalej rozložiť na kapacitnú a účinnostnú.
Kapacitná odchýlka vyjadruje rozdiel medzi pevným prepočítaným rozpočtom                              na skutočný

objem výkonov (aktivitu) útvaru a alternatívnym rozpočtom na ten istý rozsah činnosti.

Účinnostná odchýlka vyjadruje rozdiel medzi pevným rozpočtom prepočítaným                            na skutočný

rozsah produktívnej činnosti a alternatívnym rozpočtom na produktívnu činnosť, zníženým o kapacitnú
odchýlku.

Nepriamym nákladom by sa mala venovať väčšia pozornosť i z toho dôvodu, že majú narastajúcu

tendenciu, napríklad mechanizáciou a automatizáciou výroby sa zvyšuje objem odpisov, spotreba energie,
náklady na udržiavanie a opravy, počet obsluhujúceho personálu            a preto i jeho mzdy atď. Určité zlepšenie
v oblasti nepriamych nákladov by mohlo nastať napríklad uplatnením kalkulačnej metódy podľa čiastkových
aktivít (ABC – Activity Based Costing – uvedená je v ďalšom texte) a vytváraním priaznivejších podmienok pre
normovanie i niektorých nepriamych nákladov. Mal by sa dôslednejšie skúmať ich vývoj podľa jednotlivých
najmä väčších    nákladových položiek zahrňovaných do réžie pri rovnakých                    i rôznych výrobných
podmienkach, teda by sa malo zlepšiť ich poznanie. Ak by sa normy nepriamych nákladov stanovili na
kalkulačnú jednotku ako vzťahovú veličinu, napríklad spotreba technologickej energie a podobne, rozšíril by sa
počet priamych nákladov a tým by sa upresnil ich rozpočet a kalkulácia. Zároveň pri vzniku nových podmienok
by sa mali aktualizovať i všetky už existujúce technicko-hospodárske normy.

                                Ing. Juraj Neufeld, PhD.,    Podnikovohospodárska fakulta EU v Košiciach

Doc. Ing. Ľudmila Štubňová, PhD., Fakulta hospodárskej informatiky EU v Bratislave